0
Vergi incelemesi neticelenmesi sonrası vergi borçlarına ihtiyati haciz ve tahakkuk kararı
Uygulamada, vergi inceleme elemanları tarafından devam etmekte olan vergi incelemeleri sırasında inceleme neticelenmeden yapılan ilk belirlemelere göre çıkacak matrah veya matrah farkı üzerinden mükellefin taşınır veya taşınmaz malları üzerine ihtiyati haciz konulabilmektedir.[1] Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar dışındaki maliye memurlarınca; örneğin, yoklama memurlarınca yapılan tespitlere dayanılarak, kamu borçlusundan teminat istenemez, istenirse hukuka uygun olmaz.
6183 sayılı AATUHK'nun 13. maddesinin 1. fıkrasının 1. bendinde, 9. maddede ise 213 sayılı VUK'nun 344. maddesi uyarınca vergi ziyaı cezası kesilmesini gerektiren haller ile 359. maddede sayılan hallere temas eden bir amme alacağının salınması için gerekli muamelelere başlanması halinde vergi incelemesine yetkili memurlarca yapılan ilk hesaplara göre belirtilen miktar üzerinden tahsil dairelerince teminat isteneceği öngörülmüştür. Buna göre, ancak vergi incelemesinin devam ettiği durumlarda yapılan ilk hesaplamalara göre teminat istenebilecek ve ihtiyati haciz kararı alınabilecektir. İnceleme sonuçlanıp, tarhiyat yapıldıktan sonra bu düzenleme uyarınca ihtiyati haciz kararı alınması mümkün değildir. Diğer bir ifade ile, bu madde uyarınca ilgililer hakkında ihtiyati haciz kararı alınabilmesi için incelemenin henüz tamamlanmamış olması gerekmektedir.[2]
Diğer taraftan, 6183 sayılı kanunun 9. maddesine göre teminat istenebilmesi için VUK'nun ilgili maddesinde yer alan hükme göre bir kamu alacağının salınması için gerekli olan işlemlere başlanılmış olması zorunludur. Madde, gerekli işlemlerin yapılmış olmasından; örneğin, tarhiyatın tebliğinden değil, kamu alacağının salınabilmesi için bu işlemlere başlanılmasından söz etmektedir. Dolayısıyla; ilgiliden teminat istenilebilmesi için, vergi ziyaının veya kaçakçılık sayılan hallerin varlığını gösterecek kimi işlemlerin yapılmış olması yeterlidir. Örneğin; mükellef nezdinde vergi incelemesine başlanılmış[3] ve bu inceleme sırasında, mükellefin vergi ziyaına neden olduğu ya da kaçakçılık suçunu işlediği konusunda kimi emarelerin tespit edilmiş olması gibi.[4] Eğer; başlanılan işlemler sonuçlanmış ve tespit edilen matrah farkı üzerinden vergi tarh edilmiş ve/veya ceza kesilmiş ise, artık, teminat istenemez; dolayısıyla, bu sebebe dayanılarak, ilgili hakkında ihtiyati haciz kararı alınamaz. [5]
Diğer taraftan, amme borçlusunun vefatı halinde teminat istenilmesi zorunluluğu yine devam etmektedir. 6183 sayılı kanunun 9. maddesinde teminat istenmesi sebebi olarak ileride vergi cezası kesilecek veya ilgilinin hapis cezasına mahkum edilecek olması değil; kamu borcu için 213 sayılı VUK md. 344 uyarınca vergi ziyaı cezası kesilmesini gerektirir durumlar dolayısıyla aynı yasanın 359. maddesine göre kaçakçılık suçunu oluşturduğu belirtilen hallere temas ediyor bulunması gösterilmektedir. Bir başka deyişle, teminat, anılan durumlar dolayısıyla kesilecek vergi cezası için değil, bu gibi haller nedeniyle ziya uğratılan vergi alacağı için talep olunmaktadır. Bu aşamada henüz vergi inceleme raporu bitmiş, yazılmış, tamamlanmış ve ceza ihbarnameleri mükellefe tebliğ edilmiş olmamalıdır. Şayet, ileride salınacak kamu alacağı, bu hallere temas etmekte ise; başka bir anlatımla, bu haller dolayısıyla ziyaa uğratılmış ise, borçlunun ölümü nedeniyle kesilecek cezanın anılan kanunun 372. maddesi uyarınca kaldırılacak olması varislerden teminat talep edilmesine mani olmayacaktır.[6]
İhtiyati haciz ve ihtiyati tahakkuklarda teminat olarak 6183 sayılı kanunun 10. maddesine zikredilen teminatlar söz konusudur. Ancak, yine 6183 sayılı kanunun 16. maddesinde teminat olarak gayrimenkul gösterilmemesi halinde ihtiyati haciz kaldırılmamaktadır. Başka bir ifade ile amme borçlusu 10. maddenin 5. bendinde yazılı menkul mallar hariç olmak üzere, anılan maddeye göre teminat gösterildiği takdirde ihtiyati haciz, haczi koyan merci tarafından ancak kaldırılabilmektedir.[7]
[1] 6183 sayılı kanunun 9 ve 13. maddeleri.
[2] Dnş. 4. D. nin, 22.12.2005 gün ve E:2005/1452-K:2005/2538 sayılı kararı. Bkz. Pusula Dergisi, Yıl:2008, Sayı:Eylül
[3] Dnş. 4. D., 8.6.2000 gün ve E:2000/43-K:2000/2860: Teminat istenilmesi ve ihtiyati haciz kararı uygulanabilmesi için, davacı şirketle organik bağı bulunan diğer şirketler hakkında incelemeye başlanılmış olmasının yeterli olmadığı; davacı şirket için de incelemenin başlanılmasının gerektiği; oysa, bu konuda, dosyada herhangi bir bilginin bulunmadığı hk.
[4] Dnş. 7. D., 16.4.1992 gün ve E:1988/23-K:1992/1123: Ayrı ayrı maddi menfaat gözetmek şartıyla birden fazla kişinin kaçakçılık yapmaları halinde, kaçakçılığa iştirak ettiği tespit edilenlerden de teminat istenebileceği hk., Dnş. 11, D., 20.2.1995 gün ve E:1995/247-K:1995/310: İşlemlerini tasdik ettiği şirketin sahte fatura kullandığının tespiti üzerine, tasdik raporu dolayısıyla, şirketin vergi borçlarından müştereken ve müteselsilen sorumlu olan yeminli mali müşavirden teminat istenilmesinde kanuna aykırılık olmadığı; inceleme elemanınca gerekli işlemlere başlanılmış olması halinde, ilk hesaplara göre belirlenen miktar üzerinden teminat istenebileceğinden, kaçakçılık hallerinin varlığının kesin olarak tespitine de bu aşamada gerek bulunmadığı hk.
[5] Dnş. 4. D., 22.12.2005 gün ve E:2005/1452-K:2005/2538: Danıştay Dergisi, Y.36, S.112, 2006, sh.136: İnceleme sonuçlanıp, tarhiyat yapıldıktan sonra, kesinleşmiş vergi borcu sebebiyle teminat istenilemeyeceğinden; istenilen teminatın verilmediğinden bahisle ihtiyati haciz kararı alınamayacağı hk.
[6] Bkz. CANDAN Turgut, Açıklamalı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunu, Maliye ve Hukuk Yayınlar, Mart, 2007, s. 80-81
[7] 6183 sayılı yasa md. 16
