Emlak Vergisi ve Vergi Ziyaı Cezası üzerine

I – GENEL BİLGİLER

Emlak vergisi, Türkiye sınırları içinde bulunan bina, arazi ve arsalar üzerinden alınan özel bir servet vergisidir. Emlak Vergisi Kanununun 3 ve 12. maddeleri hükümlerine göre emlak vergisinin mükellefi, vergiye tabi taşınmazın (bina, arazi ve arsa) maliki, varsa intifa hakkı sahibi, her ikisi de yoksa taşınmaza malik gibi tasarruf edenlerdir. Emlak vergisi, bina ve arazi vergisi olmak üzere ikiye ayrılır.

Emlak vergisini tarh ve tahsilde yetkili merciler belediyelerdir. Bu nedenle bir yerel yönetim (mahalli idare) vergisi niteliğini taşımaktadır. Ancak vergilerin ekonomik kaynağına göre yapılan bölümleme esas alındığında, yukarıda da belirtildiği gibi bu vergi servet vergisi niteliği ile karşımıza çıkmaktadır.

Ayrıntıları aşağıda açıklanacağı üzere vergi ziyaı cezası ise, mükellef veya sorumlu tarafından Vergi Usul Kanununda 'vergi ziyaı'nı düzenleyen 341. maddede yazılı hallerle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi durumunda kesilen cezadır.

Bu yazımızda, emlak vergisine ilişkin olarak vergi ziyaı cezası kesilmesinin hukuken mümkün olmadığı yolundaki yaklaşım ve bunun hukuki nedenleri açıklanmaya çalışılacaktır

II – KONUNUN İRDELENMESİ

A) Vergi Ziyaı Suçu ve Cezası

Vergi ziyaı suçu, Vergi Usul Kanununda ayrı ayrı sayılmamış, sadece Kanunun 344. maddesinde '341. maddede yazılı hallerle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi' olarak genel bir şekilde tanımlanmıştır. Bu fiile uygulanacak ceza yine aynı madde hükmünde belirlenmiştir.

Vergi Usul Kanununun 341. maddesine göre vergi ziyaı; mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade eder. Ayrıca herhangi bir şekilde haksız yere vergi iadesi alınması da vergi ziyaı hükmündedir. Yukarıda belirtilen hallerde verginin sonradan tahakkuk ettirilmesi veya tamamlanması veyahut haksız iadenin geri alınması ceza uygulanmasına engel teşkil etmez.

Bu ceza, (344. maddede 5479 sayılı Kanunla yapılan değişikliğe göre) vergi ziyaı suçu işleyenlere ziyaa uğrattıkları verginin bir katı tutarında; vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde üç kat, bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat olarak uygulanır.

Vergi incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk edilmesinden sonra verilenler hariç olmak üzere, kanuni süresi geçtikten sonra verilen vergi beyannameleri için bu madde uyarınca kesilecek ceza yüzde elli oranında uygulanır.

Mali nitelikli cezayı gerektiren vergi ziyaına kasten veya hataen sebebiyet verilmiş olmasının ceza uygulaması açısından bir önemi yoktur.

Yukarıda yer alan yasal düzenlemeye göre vergi ziyaı, mükellefe vergi kanunları ile yüklenilen ödevlerin yerine getirilmemesi (defter tutma, beyanname verme, ibraz vb.) halinde, yani mükellefin fiiline bağlı olarak verginin eksik ya da geç tahakkuk etmesi şeklinde meydana gelen bir hukuksal durum olarak düzenlenmiştir. Verginin tahakkuk aşamasıyla ilgili bir cezadır ve bu cezanın verginin tahsil aşamasıyla bir ilgisi yoktur. Diğer bir anlatımla vergi ziyaı cezası, süresinde tahakkuk eden bir verginin geç ödenmesinin yaptırımı değildir. Vergi ziyaına sebebiyet verildiğinden söz edilebilmesi için, mükellef ya da sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerden herhangi birini yerine getirmemesi nedeniyle verginin geç ya da eksik tahakkuk etmiş olması gerekmektedir. Bu nedenle örneğin herhangi bir şekilde idarenin işleyişinden kaynaklanan bir nedenle verginin zamanında tahakkuk etmemiş olması, vergi ziyaı kapsamına girmemelidir.

Diğer taraftan, vergi kanunlarıyla kabul edilen özel durumlarda da vergilendirmeye ilişkin ödevlerin zamanında yerine getirilmemesi vergi ziyaı sayılmaz. Örneğin; mücbir sebep halinin bulunduğu (VUK md. 13-15) ya da zor durum talebinin kabul edildiği (md. 17) durumlarda, bu koşullar devam ettiği müddetçe vergi ziyaı meydana gelmiş sayılmaz.

B) Beyan Esası (Beyana Dayalı Tarh Yöntemi) ve Emlak Vergisinde Durum

Vergi sistemimiz esas itibariyle beyan esasına dayanmaktadır. Gelir, kurumlar, katma değer, veraset ve intikal vergileri gibi belli başlı vergilerde beyan yöntemi esastır. Beyan esasında verginin tarhına esas alınacak matrah unsuru, mükellef tarafından vergi dairesine bildirilir. Bu yöntemde tarh işlemi ile tahakkuk aşaması birlikte gerçekleşir. Diğer bir anlatımla vergi, tarhiyatla birlikte tahakkuk da etmiş sayılır ve beyan üzerine tahakkuk fişi kesilir. Bununla birlikte vergi idaresinin mükelleflerin beyanlarını ayrıca denetleme hak ve yetkisi vardır.

Emlak (bina ve arazi) vergisi, 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanununun (4751 sayılı Kanunun 2/D maddesiyle değişik) 11 ve 21. maddeleri hükümleri uyarınca, ilgili belediye tarafından; dört yılda bir defa olmak üzere takdir işlemlerinin yapıldığı yılı takip eden bütçe yılının Ocak ve Şubat aylarında, 29. maddeye göre hesaplanan vergi değeri esas alınarak yıllık olarak tarh olunur. Bu suretle tarh olunan vergiler tarh edilen tarihte tahakkuk etmiş sayılır ve mükellefe yazı ile bildirilir.

Emlak Vergisi Kanununun 'Beyan esası' başlıklı 10. ve 20. maddeleri 09.04.2002 tarihinde yürürlüğe giren 4751 sayılı Kanunun 7/b maddesiyle yürürlükten kaldırılmıştır. Dolayısıyla, emlak vergisi mükellefleri için 09.04.2002 tarihinden itibaren beyanname verme yükümlülüğü bulunmamaktadır. Yürürlükten kaldırılan söz konusu maddelerde; verginin, mükelleflerin yazılı beyanı üzerine tarh ve tahakkuk ettirileceği hükmü yer almaktaydı.

Emlak Vergisi Kanununda bildirim (beyanname) verme yükümlülüğü vergi değerini tadil eden sebeplerin (yeni bina inşa edilmesi, binanın yanması, yıkılması, arazinin hal ve heyetinde değişiklik olması vs.) bulunması (md. 33) halinde yerine getirilmesi gereken bir ödev (md. 23) olup, buna uyulmaması halinde, verginin idarece tarh edileceği öngörülmüştür (md. 32). Kısaca, Kanunun söz konusu 33. maddesinde yazılı özel sebepler bulunmadıkça emlak vergisi mükellefleri için beyanda bulunma zorunluluğu yoktur.

III – ÖZET VE SONUÇ

Yukarıda yer alan yasal düzenlemeler ve açıklanan ilkelere göre bildirimde bulunulması gereken haller dışında, normal koşullarda idarece tarh ve tahakkuk ettirilen emlak vergisinin geç ödenmesi ya da ödenmemesi nedeniyle bu verginin mükellefleri adına vergi ziyaı cezasının kesilebilmesi hukuken mümkün değildir. Süresinde tahakkuk eden emlak vergisinin geç ödenmesinin (yasal süresinde ödenmemesinin) cezai yaptırımı yoktur. Zira vergi ziyaı cezası, süresinde tahakkuk eden bir verginin geç ödenmesinin yaptırımı değildir; ödenmeyen ya da geç ödenen vergiye, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 51. maddesi hükmüne göre her ay için gecikme zammı uygulanması gerekmektedir.

Uygulamada bazı durumlarda adına tahakkuk ettirilen emlak vergisini ödemeyen mükellefler için ilgili belediyelerce vergi ziyaı cezası kesildiği gözlenmektedir. Konuyla ilgili bu güne kadar Danıştay tarafından verilmiş bir karar henüz bulunmamakla birlikte, bu şekilde kesilen vergi ziyaı cezalarının yasal olmadığı düşünülmektedir.