3568 sayılı yasaya göre unvan ve ruhsat almış YMM, SMMM gibi meslek mensuplarının kullandıkları şifre, parola, kullanıcı kodu veya mühürlerine gelir idaresi tarafından zaman zaman kısıtlama veya engel getirilmiş olduğunu rastlamaktayız. Bu kısıtlamalar genellikle bir inceleme raporuna dayalı olarak getirilmiş olduğu gibi bazen bir yargı kararına istinaden de getirilmiş bulunabilir. Meslek mensupları hakkında verilen uyarma veya kınama cezaları kesinleşmeden kendilerinin kaşe, şifre ve parolaları hakkında herhangi bir kısıtlama getirilemez. Dolayısıyla vergi dairesi veya SGK gibi kurumlara bu konuda yazı çıkarılamaz.
Hemen belirtelim ki, meslek mensuplarını kullandıkları mühür, kaşe, TÜRMOB kaşesi, elektronik beyanname aracılık ile ilgili şifreler daha çok kişiye özgü verilen kişisel kullanım araçlarıdır.[1] 3568 sayılı yasaya göre unvan almış meslek mensuplarının faaliyette bulunabilmeleri için bu kaşe, mühür veya şifrelerin kullanılmasında kısıtlama ile ilgili cezayı gerektirir bir fiilin bulunması zorunludur. Ayrıca bu fiilin usulüne uygun bir şekilde tespit edilmesi de ayrı bir gerekliliktir.
Uygulamada, Maliye Bakanlığı, Gelir İdaresi Başkanlığı, 3568 sayılı yasaya göre unvan almış meslek mensuplarının çalışma usul ve esaslarını denetleyebilmektedir. Bunun dışında 3568 sayılı yasaya göre unvan almış meslek mensuplarının faaliyetleri mahalli meslek odaları tarafından da denetlenebilmektedir. Bu konuda meslek mensuplarının uymakla zorunlu oldukları kurallar, yasalar olarak başta 3568 sayılı yasa, TCK, 213 sayılı VUK ve bunlarla ilgili tüzükler, yönetmelikler gibi ikincil mevzuat bulunmaktadır. Diğer yandan, 3568 sayılı yasaya göre faaliyette bulunan meslek mensuplarının yaptıkları iş itibariyle kısmen de olsa kamu görevlisi sayıldığı ayrı bir tartışma konusudur.
Zaman zaman meslek mensuplarının çalışmaları ile ilgili yaptıkları işlerde mühürlerine veya şifre veya parolalarına kısıtlamalar getirilebilmektedir. Böyle bir kısıtlama getirilebilmesi için meslek mensubu hakkında verilen geçici alı koyma veya meslekten men cezalarının kesinleşmiş olması zorunludur. Aksi takdirde herhangi bir kısıtlama getirilmesi olanaksızdır.[2] 213 sayılı VUK md. mük. 257 hükmü gereğince Maliye Bakanlığı mükelleflerin elektronik ortamda beyanname vermeleri ve bağlı olarak tahakkuk fişi düzenlenmesi hakkında yetkileri bulunmaktadır.[3] Keza madde hükmüne göre beyanname elektronik ortamda bizzat mükellefler tarafından yollanabileceği gibi, beyanname gönderme yetkisi almış kişilerce de gönderilebilecektir. Maddeye göre Maliye Bakanlığı bu konularda her türlü düzenleme yapma yetkisine sahiptir.[4]
Maliye Bakanlığı bu yetkiye dayalı olarak konuyla ilgili 340, 346 ve 367 seri nolu VUK GT'leri ile 15 Seri Nolu VUK Sirküleri ve 2004/11 seri nolu uygulama iç genelgesini yayımlamış bulunmaktadır. Bu genelgeler uyarınca elektronik ortamda vergi dairesine gönderilecek beyannameler için aracılık ve sorumluluk sözleşmesi yapılması veya elektronik beyanname aracılık sözleşmesi düzenlenmesi gerekmektedir. 405 seri nolu VUK GT hükümlerine göre elektronik beyanname gönderme aracılık yetkisi talep formu doldurularak bağlı oldukları vergi dairesine bizzat, tüzel kişilik şeklinde faaliyette bulunanların ise kanuni temsilcilerinin müracaat etmeleri gerekmektedir.
405 sıra nolu VUK GT'ye göre yapılan sözleşmeler aynı zamanda vergi dairesine bildirilmektedir. Elektronik ortamda yapılan sözleşme yüklemeleri vergi dairesi tarafından izlenilmektedir.
405 seri nolu VUK Genel tebliği hükümlerine göre düzenlenen elektronik beyanname aracılık ve sorumluluk sözleşmesi hükümlerine göre;
Meslek mensubu ile mükellef arasında; mükellefin defterlerini tutmak, bilanço, gelir tablosu ve vergi beyannamelerini düzenlemek / tasdik işlemi yapmak üzere ..../..../......... tarih ve .................................... sayılı hizmet sözleşmesi bulunmaktadır. Meslek mensubu, söz konusu sözleşmeye konu teşkil eden ve elektronik ortamda ilgili vergi dairesine gönderilmesine aracılık edilecek olan beyannamelerde yer alan bilgilerin, defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağı belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkacak vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, kesilecek ceza ve hesaplanacak faizlerin ödenmesinden, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 227 nci maddesi uyarınca ve bu maddenin Maliye Bakanlığına verdiği yetkiye istinaden yayımlanan 4 Sıra No'lu Vergi Beyannamelerinin Serbest Muhasebeci ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerce İmzalanması Hakkında Genel Tebliğ hükümleri uyarınca mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumludur.
Vergi mükellefi ile, beyannameye intikali gereken her türlü bilgiyi meslek mensubuna doğru ve muntazam bir şekilde verme zorunluluğu mükellefe aittir. Meslek mensubu kendisine eksik, noksan veya hiç iletilmeyen bilgilerle ilgili olarak düzenlediği beyannamede sorumlu değildir. Meslek mensubunun sorumluluğu ancak kendisine aktarılan bilgi ve belgelerle mahduttur. Mükellef tarafından meslek mensubuna verilen bilgilerin beyannameye doğru intikal ettirilmemesi halinde ortaya çıkacak vergi kaybı nedeniyle kesilecek vergi, vergi ziyaı, gecikme faizi nedeniyle meslek mensubu birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu olacaktır. Bu konuda meslek mensuplarının kendilerine sorumluluk sigortası yaptırmaları mümkün olabilmektedir.
Mükellefin, beyannamelerin elektronik ortamda gönderilmesini teminen meslek mensubuyla bu sözleşmeyi düzenlemiş olması, bu konudaki yükümlülüklerinin yerine getirilmiş olduğu anlamını taşımaz.
Meslek mensubu ile mükellefin aralarında yaptığı aracılık ve sorumluluk sözleşmesi gereğince e-beyan ortamında beyannamelerini yollamak, doğru bir şekilde tahakkuk fişlerini almak, doğru beyanlara uygun tahakkuk fişlerini mükellefe zamanında intikal ettirmek zorunluluğu bulunmaktadır.[5]
Sonuç olarak, 405 seri nolu genel tebliğ hükümlerine göre meslek mensuplarının yolladığı beyannamelerle ilgili e-beyan sorumluluk sözleşmesi kapsamında beyannameleri kendilerine intikal eden veriler ışığında Gelir İdaresine yollamak zorundadırlar. Bu zorunluluğa uyulmaması durumunda mükellefe tarh edilecek vergiler ve kesilecek cezalar ile beraber meslek mensubu müteselsilen sorumludur. Yanlış veya gerçeğe aykırı yapılan bildirimler, beyanlar, e-beyanlar konusunda meslek mensubunun 3568 sayılı yasaya göre çeşitli cezalarla cezalandırılacağı bilinmelidir. Bu cezalar disiplin cezaları olabileceği gibi, meslekle ilgili uzun veya kısa süreli men cezaları olabileceği gibi tamamıyla meslekten men şeklinde de cezalandırılabilir. Bazı durumlarda YMM'ler hakkında da kullandıkları mühre kısıtlama konulabilmektedir. Aynı kısıtlama şifre ve parolaları ile ilgili olarak da serbest muhasebeci mali müşavir veya serbest muhasebeciler hakkında uygulanabilmektedir.[6]
[1] 03.01.1190 gün ve 20391 sayılı RG'de yayımlanan yönetmelik 24. madde hükümlerine göre, sözleşme yapılması zorunludur. Sözleşme yapılmadan iş yapılması disiplin cezasını gerektirmektedir.
[2] Hakkında kesinleşmiş bir mahkeme kararı bulunmadan meslek mensubunun mühür, şifre, parola veya kaşesine engelleme konulamaz. Bu anlamda, YMM'lerin mühürleri alınamaz. SMMM'lerde ise kaşelerine el konulamaz. SGK yönünden ise, SGK şifreleri iptal edilemez.
[3] Bkz. 405 seri nolu VUK Genel Tebliği, bölüm 2.1
[4] Bkz. ÜREL Gürol, Güncel Vergi Usul Kanunu, Maliye ve Hesap Uzmanları, 2. Baskı, Mart 2007, s.431.
[5] 405 Seri Nolu Genel Tebliğ eki 3, sözleşme md.3,4.
[6] Bkz. Genel esaslar kontrol segmentlerine ilişkin açıklamalar GEK19 - 2010/2 İç Genelge.